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94.01.28 35號公報的影響暨企業因應之道

■ 支業鈞

我國財務會計準則公報第35號「資產減損之會計處理」已於民國93年7月1日公布，會計年度結束日期在民國94年12月31日（含）以後之財務報表均適用之，並得提前適用。我國以往的法規僅規範了認列損失時點，及執行固定資產評價時應依據金額，對於評估價值的方式及其評價金額的依據並未明確定義。35號公報中則有較明確的定義供企業遵循。

企業評估資產減損應注意處

上市（櫃）公司最遲自民國94年第一季季報起，一旦有跡象顯示資產可能發生減損時，即必須依35號公報之規定，評估是否需認列資產減損損失。不同於以往，該公報所規定，除企業本身外，其投資於子公司、採權益法評價的被投資公司及合資企業，一旦有減損跡象，亦需評估是否產生減損，故影響層面相當廣。茲將該公報之重要觀念臚示如下，以為企業之參考：

一、 有否減損的跡象

企業評估有否跡象顯示資產可能發生減損時，必須考慮到各種內、外部資訊。當產生企業淨資產帳面價值大於其總市值時，即顯示企業之資產可能發生減損跡象。亦即，對目前國內上市櫃公司而言，將民國94年3月底公司的股權淨值及總市值相比較，若後者低於前者，資產即可能發生減損，企業必須評估是否需認列資產減損損失。此外，應注意後續每一資產負債表日是否仍有此情形，若有，則需予評估資產是否必須認列減損損失。

二、 有關長期股權投資採權益法評價之被投資公司的評估

公報中對於採權益法評價的長期股權投資其資產減損的規定，主要有以下幾點。由於部份觀念與以往所發布公報規定有相當大的差異，企業於評估上應特別注意：

1. 商譽無論是否有減損跡象，企業仍應每年進行減損測試

35號公報強制要求帳面資產有商譽存在的企業（一般而言，最常見是在採權益法評價的長期股權投資中），不論攤銷情形如何、亦不論是否有減損跡象，皆必須每年定期進行減損測試。

2. 商譽進行減損測試時，應分攤至現金產生單位

商譽，代表的意義是買方無法單獨辨認、並認列為資產之未來經濟效益所為之支付，其無法獨立於其它資產或資產群組而產生現金流量，故企業合併所取得商譽，應自取得日起分攤至現金產生單位進行減損測試。所謂現金產生單位，即可產生現金流入的最小可辨認資產群組，其現金流入和其它個別資產或資產群組的現金流入大部分獨立。

3. 當商譽與某現金產生單位有關，若有跡象顯示此單位可能發生減損時，商譽將是最先遭認定產生減損的資產

有跡象顯示分攤有商譽的現金產生單位可能產生減損時，應以不含商譽的該單位帳面價值與其可回收金額比較，進行此單位的減損測試。若確定產生減損情形時，減損應依：(1)已分攤至現金產生單位的商譽；(2)商譽外其餘資產的帳面價值的順序等比例分攤，來減少此現金產生單位的資產帳面價值。

4. 商譽減損損失認列後，若發生該現金產生單位之可回收金額增加時，不可回轉已認列損失

依財務會計準則公報規定，企業內部產生的商譽不得認列，商譽減損損失發生後，現金產生單位發生的可回收金額增加，可能係內部產生商譽之增加，故不可認列。

三、 除商譽外的資產若經評估於以往年度認列的減損損失，已不存在或減少，則可回轉已認列之損失

1. 資產發生減損時，應予認列損失，俟後若發生資產可回收金額增加時，則可回轉已認列的損失，但回轉後的帳面價值，不得超過資產在未認列減損損失的情況下，減除應提列折舊或攤銷後帳面價值。因此，即使認列資產減損損失後，資產原始之成本及累計折舊（折耗）等資料仍需繼續保留，以為日後回轉減損時，計算可回轉的損失上限。而當資產減損發生後，應將資產認列完減損損失後新得出之帳面價值，於剩餘的耐用年限依合理基礎分攤。

2. 對於業經重估的資產認列減損時，其減損損失應先減少股東權益項下的資本公積未實現重估增值，如有不足，方於損益表認列損失；故回轉減損損失時，亦應先就原認列損失的範圍內，於損益表認列利益。

結論

資產減損的觀念，無疑讓財務報表更能允當表達企業資產的價值，35號公報之發布，雖明確規範了許多評估及認列損失方式，但仍必須以重要性原則的適用為優先考量。故實務上，企業需進行較多的評估工作會是在民國94年第一次出具財務報表的資產負債表日，之後並非每年每季均需進行如第一次進行時的複雜評估。亦即，每次需進行評估的程度均可能有所不同，要依當時企業的情況而定。

（作者是資誠會計師事務所會計師，本專欄每周五刊登。）